Za nami pierwsze webinarium na temat WHT!

22 października odbyło się pierwsze seminarium online z naszego cyklu dotyczącego podatku u źródła. Wydarzenie spotkało się ze sporym zainteresowaniem. Jeszcze raz serdecznie wszystkim dziękujemy za aktywny udział!

Zgodnie z planem skupiliśmy się na podstawach tego niezwykle obszernego zagadnienia. Przede wszystkim omówiliśmy, czym jest podatek u źródła i jaki jest zakres opodatkowania tym podatkiem. Nasza prezentacja miała także na celu wstępne zarysowanie analizy, którą polscy płatnicy powinni przeprowadzić przed wypłatą podatku. Szkolenie zakończyliśmy kilkoma praktycznymi przykładami transakcji, które w świetle najnowszej praktyki organów i sądów (często kontrowersyjnej), wymagają (lub nie wymagają), analizy pod kątem WHT.

W oparciu o pytania uczestników zauważyliśmy, że spore zainteresowanie budzi tematyka podatku u źródła w kontekście usług związanych z IT, czy zakupem oprogramowania. Na pewno wrócimy do tego zagadnienia w trakcie drugiego spotkania, planujemy także serię artykułów na ten temat. Wątpliwości uczestników dotyczyły też należytej staranności – o tym również powiemy podczas najbliższego szkolenia. Podzielimy się z Państwem naszymi praktycznymi doświadczeniami z zakresu gromadzenia dokumentacji i analizowania jej pod kątem stosowania preferencji w podatku u źródła.

Drugie webinarium odbędzie się 5 listopada, o godzinie 10:00. Gorąco zachęcamy Państwa do udziału.

Spotkanie II: WHT w praktyce cz. II

  • Czym jest należyta staranność?
  • Analiza orzecznictwa i decyzji Ministerstwa Finansów.
  • Narzędzia do analizy WHT.
  • Planowane zmiany w prawie.
  • Analiza WHT – od czego zacząć, a na czym skończyć?
  • Pytania i odpowiedzi – w trakcie sesji Q&A odpowiemy na pytania uczestników.

Termin: 5 listopada 2020 r. o godz. 10:00

RejestracjaZapisz się już teraz!

Podczas spotkania będzie okazja do zadawania własnych pytań!

Szkolenia poprowadzą Izabela Ścierska-Kulma – doradca podatkowy, Senior Manager oraz Michał Hryszko – radca prawny, Manager, z Kancelarii Doradztwa Podatkowego Enodo Advisors. Spotkania zostały objęte patronatem portalu eGospodarka.pl, Infor oraz PZP Ochrona.

Czy trzeba pobierać WHT przy płatnościach za zagraniczne usługi hostingu?

W praktyce organów skarbowych dominuje ostatnio niekorzystne dla podatników stanowisko, zgodnie z którym płatności za usługi hostingu, również chmurowego, podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Podejście to nie znajduje jednak potwierdzenia w najnowszych orzeczeniach sądów administracyjnych. Jak wobec tego należy traktować nabycie zagranicznych usług IT tego rodzaju pod kątem podatku u źródła?

Obowiązujące od początku 2019 r. nowe zasady poboru podatku u źródła nałożyły na płatników szereg dodatkowych obowiązków. Obecnie każda płatność do podmiotu zagranicznego wymienionych w art. 21 i 22 ustawy o CIT wymaga od płatnika szczegółowej i czasochłonnej analizy przesłanek umożliwiających zwolnienie płatnika z obowiązku poboru podatku u źródła. W tych okolicznościach warto zastanowić się każdorazowo, czy płatność za poszczególne usługi faktycznie jest objęta zakresem przedmiotowym art. 21 i 22 ustawy o CIT. Niestety, często sama analiza przepisów nie wystarczy. Konieczna jest także żmudna analiza stanowisk organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

W dobie gospodarki cyfrowej coraz większe znaczenie w prowadzonej działalności gospodarczej mają usługi IT. Jest to szczególnie widoczne w dobie pandemii, która spowodowała konieczność dostosowania narzędzi informatycznych do pracy zdalnej. Jednym z najbardziej rozwijających się obszarów IT są usługi sieciowego przetwarzania i przechowywania danych np. w tzw. chmurze. Umożliwiają one bezpieczny dostęp do danych poprzez sieć komputerową lub Internet, praktycznie z każdego miejsca na świecie. Duża część takich usług nabywana jest od największych przedsiębiorstw z branży IT, które są  zazwyczaj podmiotami zagranicznymi  (np. Microsoft, Google, Apple). W konsekwencji, płatności za usługi IT mogą wiązać się z koniecznością poboru zryczałtowanego podatku CIT tzw. podatku u źródła. Mogą – ale nie muszą.  

W przypadku, gdy płatność dotyczy wyłącznie udostępnienia przestrzeni w chmurze internetowej/na serwerze/usłudze hostingu – nie mamy do czynienia z usługami przetwarzania danych, które podlegają opodatkowaniu. Wątpliwości budzi jednak to, czy korzystanie z takiej przestrzeni nie stanowi użytkowania urządzenia przemysłowego. W takiej sytuacji płatność mogłaby  opodatkowana.

Stanowisko organów skarbowych

W praktyce organów skarbowych dominuje ostatnio niekorzystne dla podatników stanowisko, zgodnie z którym płatności za usługi hostingu, również chmurowego, podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem fiskusa, serwer usługodawcy, na którym przechowywane są dane podatnika, powinien zostać zaliczony do kategorii urządzeń przemysłowych. Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych argumentuje, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć szerzej, niż wynika to z potocznego znaczenia pojęcia „przemysłowe”, chodzi bowiem o każde wykorzystanie urządzenia w celach komercyjnych, w działalności przemysłowej, handlowej lub naukowej. W konsekwencji oznacza to, że przy płatnościach za zagraniczne usługi serwerowe/udostępnienia pamięci masowej/hostingu płatnik powinien, co do zasady,  pobierać podatek u źródła.

Takie uzasadnienie można znaleźć m.in. w najnowszej Interpretacji Indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 3 lutego 2020 r. 0111-KDIB1-2.4010.457.2019.2.BG.

Odmienne podejście sądów administracyjnych

Powyższe rozumowanie nie znajduje jednak potwierdzenia w najnowszych orzeczeniach sądów administracyjnych. Sądy administracyjne rozpatrując sprawy dotyczące płatności za zagraniczne usługi serwerowe zgadzają się z podatnikami przyjmując, że serwer nie jest urządzeniem przemysłowym. W ocenie sądów, Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych dokonuje błędnej wykładni pojęcia „urządzenia przemysłowego” wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uznając, że pojęcie to należy rozumieć maksymalnie szeroko, w znaczeniu pojęcia „ICS equipment”, czyli „industrial”, „comercial”, jako stanowiącego pewną nierozłączną kategorię międzynarodowego prawa podatkowego, podobnie jak zakład, a w konsekwencji, kwalifikując do kategorii „urządzeń przemysłowych” zasoby serwerowni tj. urządzenia serwerowe, pamięci masowej. Takie rozumienie pojęcia urządzenia przemysłowego jest sprzeczne z wykładnią językową ustawy o CIT. Nie można bowiem przy interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT pomijać przymiotnika „przemysłowy”, a więc „dotyczący przemysłu” (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r. II FSK 1476/10), który w analizie nabywanych usług ma znaczenie kluczowe. Rozumowanie Dyrektora KIS wbrew potocznemu znaczenia słowa „przemysłowy” w istocie koncentruje się jedynie na słowie „urządzenie” i wywodzi ze znaczenia tego wyrazu negatywne konsekwencje podatkowe wobec usługobiorców.
Warto także wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1120/17, w którym jednoznacznie potwierdzono, że serwer nie jest urządzeniem przemysłowym – nie jest bowiem przeznaczony do procesu produkcji, a służy do przechowywania i wykorzystywania programów, poczty elektronicznej i innych danych komputerowych. W uzasadnieniu NSA wskazał, że zastosowanie urządzeń takich jak serwery jest niewątpliwie bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Zatem przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny. NSA zdefiniował „urządzenie przemysłowe” jako urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną. Zatem poza sytuacjami, w których dany serwer jest faktycznie wykorzystywany bezpośrednio w procesie produkcji – nie stanowi on urządzenia przemysłowego.

Natomiast w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 799/19 wskazano, że analizując płatności z tytułu nabywanych usług, kluczowe jest dostrzeżenie istoty hostingu. Hosting polega na udostępnianiu przez dostawcę usług internetowych miejsca na swoich serwerach. Zatem hosting wiąże się z udostępnieniem danej przestrzeni dyskowej, maksymalnej liczby danych, którą chcemy przesłać wykorzystując łącza serwerowni, usługami oferowanymi przez serwerownię, czy też maksymalnym obciążeniem serwerowni. W wyroku wskazano, że to usługodawca tak naprawdę jest właścicielem i jednocześnie użytkownikiem serwera, aby móc świadczyć usługi przechowywania danych – udostępniania usług miejsca na swoich serwerach poprzez oddanie do dyspozycji określonej objętości zasobów dyskowych (serwerów). Również w innych orzeczeniach sądy wskazują na ten aspekt sprawy twierdząc, że skoro usługobiorca nie ma kontroli nad serwerem to nieprawidłowe są twierdzenia organów podatkowych jakoby usługobiorca uzyskiwał prawo do jego użytkowania.

Podsumowanie

W świetle wskazanych powyżej, odmiennych stanowisk sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, warto przeanalizować zakres  nabywanych usług cyfrowych. W niektórych przypadkach, jak na przykład przy usługach udostępnienia miejsca na serwerze, można uniknąć zbędnej pracy związanej z badaniem kontrahenta. Jest to tym bardziej istotne, że takie usługi zwykle są nabywane w modelu subskrypcyjnym, co może oznaczać konieczność każdorazowej (comiesięcznej) weryfikacji tego samego kontrahenta.  Warto jednak zadbać o własną interpretację, o którą , póki co, trzeba będzie zawalczyć w sądzie.

Izabela Ścierska-Kulma, doradca podatkowy, Senior Manager w ENODO Advisors. Specjalizuje się w bieżącym doradztwie podatkowym, szczególnie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Jest autorką artykułów i publikacji, a także prelegentką na szkoleniach i konferencjach o tematyce podatkowej.

Jakub Walczak, Analyst w ENODO Advisors.

Serdecznie zapraszamy do rejestracji na szkolenia „WHT on-line”, które będą praktycznym przewodnikiem po podatku u źródła:

WHT część I: 22 października 2020 r. o godz. 10:00

WHT część II5 listopada 2020 r. o godz. 10:00

3 często popełniane błędy w poborze podatku u źródła

W świetle obowiązujących przepisów płatnicy są zobowiązani do dochowania należytej staranności przy weryfikowaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki WHT lub zwolnienia z WHT. Na próżno jednak szukać formalnej definicji „należytej staranności” i przesłanek, które powinny zostać spełnione, aby w poprawny sposób wywiązać się z tego obowiązku. W tym artykule wskazujemy błędy, które są często popełniane w zakresie dochowywania należytej staranności i poborze podatku u źródła. Podpowiadamy też,  jak się przed nimi ustrzec.

1. Posiadanie kopii certyfikatu rezydencji

Problemy z uzyskaniem certyfikatów rezydencji od kontrahentów wiążą się z otrzymywaniem przez płatników kopii tych dokumentów (np. w formie skanu).

Co do zasady, płatnicy powinni posiadać oryginał certyfikatu rezydencji kontrahenta. Nie oznacza to jednak, że musi być to „papierowy” oryginał. W praktyce, organy podatkowe akceptują również elektroniczne certyfikaty rezydencji, o ile są one wydawane przez organy podatkowe danego państwa.

Płatnicy mogą posługiwać się kopią certyfikatu, jeżeli kwota należności wypłacanych na rzecz kontrahenta nie przekracza 10 tys. zł w danym roku kalendarzowym, a pobór WHT dotyczy tzw. usług niematerialnych (m.in. usług doradczych, księgowych czy też prawnych).

Nie można zatem posługiwać się kopią certyfikatu rezydencji w przypadku wypłaty odsetek czy też należności licencyjnych. Kopia ta nie może też budzić uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym – płatnik musi potwierdzić, że jest ona kopią istniejącego i ważnego certyfikatu rezydencji.

Ponadto, kopia certyfikatu rezydencji może być wykorzystywana przez płatników w czasie obowiązywania stanu epidemii z powodu COVID-19 oraz dwa miesiące po jego zakończeniu.

W innych przypadkach – aby ustrzec się przez negatywnymi konsekwencjami, powinniśmy posiadać oryginał certyfikatu rezydencji.

2. Posiadanie wyłącznie certyfikatu rezydencji kontrahenta

Zdarza się, że oprócz certyfikatu rezydencji płatnicy nie posiadają innych dokumentów dotyczących ich kontrahentów. Czy posiadanie wyłącznie certyfikatu rezydencji będzie wystarczające?

Należy pamiętać, że celem dochowania należytej staranności jest zbadanie statusu danego kontrahenta na gruncie przepisów dotyczących podatku u źródła. Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych stawiają poprzeczkę płatnikom dość wysoko wskazując, że każdego kontrahenta trzeba samodzielnie zweryfikować, w szczególności pod kątem prowadzonej przez niego działalności oraz jego substancji biznesowej. Należy także sprawdzić, czy kontrahent przekazał nam zgodne z prawdą informacje i czy jest rzeczywistym właścicielem danej należności.

Jeśli więc planujemy dokonywać transakcji z zagranicznym kontrahentem – w szczególności, transakcje dotyczących dużych kwot – dochowanie należytej staranności powinno mieć szerszy zakres. Wydaje się, że w niektórych przypadkach posiadanie wyłącznie certyfikatu rezydencji kontrahenta może zostać uznane przez organy podatkowe za niewystarczające.

3. Brak dokumentów dotyczących podmiotów powiązanych

Skoro wypłacamy należności na rzecz naszej spółki-matki, to nie musimy dochowywać należytej staranności. Przecież wszystko o nich wiemy.” Czy to stwierdzenie jest prawdziwe? Nic bardziej mylnego.

W wydanym przez Ministra Finansów projekcie objaśnień podatkowych dot. procedury poboru podatku u źródła stwierdzono, że standard należytej staranności w przypadku dokonywania płatności do podmiotów powiązanych jest wyższy aniżeli w przypadku podmiotów niepowiązanych. Transakcje z podmiotami powiązanymi powinny być więc przedmiotem szczególnej uwagi płatników. Warto też pamiętać, że transakcje z podmiotami powiązanymi budzą również duże zainteresowanie organów podatkowych.

Warto więc dokonywać weryfikacji również podmiotów powiązanych. Na pocieszenie można dodać, że uzyskanie informacji czy też dokumentów od takich podmiotów powinno – chociaż niekoniecznie musi – być nieco łatwiejsze.

Jarosław Józefowski, radca prawny, senior associate w Enodo Advisors. Specjalizuje się w zagadnieniach związanych z CIT, szczególnie z opodatkowaniem międzynarodowym. Posiada doświadczenie w projektach realizowanych m.in. dla podmiotów z branży energetycznej, farmaceutycznej oraz finansowej.

Jakub Stankowski, senior analyst w Enodo Advisors. Specjalizuje się w zagadnieniach związanych z podatkiem od towarów i usług, a także przygotowywaniu rozliczeń z tytułu podatku VAT dla spółek z siedzibą w Polsce oraz spółek zarejestrowanych dla celów VAT w Polsce.

Przewodnik po podatku u źródła – spotkania podatkowe „WHT on-line”

Rozpoczynamy serię dwóch spotkań poświęconych praktycznym aspektom podatku u źródła „WHT on-line”. Pierwsze webinarium odbędzie się już 22 października, a drugie 5 listopada!

Dlaczego podatek „WHT” jest obecnie tak ważny? Zmiany w zakresie procedury poboru zryczałtowanego podatku u źródła są jednymi z istotniejszych zmian w przepisach podatkowych.

Dynamika zmian w Polskim systemie podatkowym w ostatnich latach jest bardzo duża – zapowiadane są m.in. opodatkowanie spółek komandytowych czy tzw. „estoński CIT”.  

Co więcej, po nowelizacji w 2019 roku dla polskich podatników funkcjonujących w grupach kapitałowych i współpracujących z podmiotami zagranicznymi to właśnie podatek u źródła stał się jednym z najbardziej problematycznych obszarów podatkowych.

Zapraszamy na dwa bezpłatne spotkania pod hasłem „WHT on-line”, których tematyka będzie poświęcona praktycznym aspektom podatku u źródła.

Oto planowana tematyka spotkań w formule online:

Spotkanie I: WHT w praktyce cz. I

  • Co to jest podatek u źródła?
  • Kiedy należy zając się podatkiem u źródła?
  • Płatności transgraniczne niepodlegające WHT.
  • Jakie są etapy analizy WHT?
  • Analiza WHT – od czego zacząć, a na czym skończyć?
  • Pytania i odpowiedzi – w trakcie sesji Q&A odpowiemy na pytania uczestników.

Termin: 22 października 2020 r. o godz. 10:00

RejestracjaZapisz się już teraz!

Spotkanie II: WHT w praktyce cz. II

  • Czym jest należyta staranność?
  • Analiza orzecznictwa i decyzji Ministerstwa Finansów.
  • Narzędzia do analizy WHT.
  • Planowane zmiany w prawie.
  • Analiza WHT – od czego zacząć, a na czym skończyć?
  • Pytania i odpowiedzi – w trakcie sesji Q&A odpowiemy na pytania uczestników.

Termin: 5 listopada 2020 r. o godz. 10:00

RejestracjaZapisz się już teraz!

Szkolenia poprowadzą Izabela Ścierska-Kulma – doradca podatkowy, Senior Manager oraz Michał Hryszko – radca prawny, Manager, z Kancelarii Doradztwa Podatkowego Enodo Advisors. Spotkania zostały objęte patronatem portalu eGospodarka.pl oraz Skandynawsko-Polskiej Izby Gospodarczej.

Podczas spotkań podatkowych będzie okazja do zadawania własnych pytań!

Wypłata dywidendy, a zwolnienie od WHT i należyta staranność, czyli o czym należy pamiętać

Nowe przepisy dot. poboru przez płatników podatku u źródła (WHT – ang. withholding tax) obowiązują już prawie rok i w dalszym ciągu wywołują wiele dyskusji i kontrowersji. Mimo, że stosowanie części nowych regulacji zostanie ponownie wyłączone, płatnicy mierzą się już z bardzo istotnymi wyzwaniami.

Od 1 stycznia 2019 r. płatnicy są zobowiązani przez ustawę o CIT wprost do dochowania należytej staranności przy weryfikacji czy przesłanki preferencyjnego opodatkowania  WHT danej płatności zostały spełnione.

Nowe przepisy, co częste w ostatnich latach, są skomplikowane i trudne w interpretacji. Z tego powodu MF uznało, że konieczne jest ich wytłumaczenie w objaśnieniach podatkowych. Płatnicy i podatnicy mogą się jednak zapoznać jedynie z czerwcowym projektem dokumentu. Ostateczna wersja jeszcze nie została opublikowana, zatem to projekt jest wykorzystywany przez płatników do ustalenia, jakie działania powinni podjąć.

W naszej praktyce widzimy, że stosowanie nowych przepisów w połączeniu z wytycznymi zawartymi   w  projekcie objaśnień sprawia płatnikom problemy, często nieuzasadnione nawet z punktu widzenia interesu skarbu państwa. Trudności pojawiają się między innymi w przypadku wypłaty dywidendy wolnej od WHT lub opodatkowanej niższą stawką podatku.

Objaśnienia i zaostrzenie warunków stosowania preferencji w WHT przy dywidendzie

Projekt objaśnień dotyka m.in. dwóch szczególnie istotnych w kontekście dywidend obszarów, rozwijając znacząco treść regulacji ustawowych:

  • Po pierwsze, warunkiem zastosowania wszelkich preferencji dot. WHT jest ustalenie, jaki podmiot jest rzeczywistym właścicielem (ang. beneficial owner) wypłacanej należności (i weryfikacja przesłanek preferencji dla tego podmiotu). MF jednoznacznie wskazało, że dotyczy to także dywidend, choć w naszej ocenie warunek ten nie wynika z przepisów (jego zastosowanie można natomiast wywodzić z orzecznictwa – krajowego oraz UE). Oznacza to zasadniczo, że jedynie wypłata dywidendy do rzeczywistego właściciela pozwala na zwolnienie od WHT. Należy przy tym pamiętać, że od 1 stycznia 2019 r. ustawowym warunkiem uznania danego podmiotu za rzeczywistego właściciela jest także prowadzenie przez niego rzeczywistej działalności gospodarczej (poza obowiązującymi już wcześniej warunkami).
  • Po drugie wyjaśniono, jakie standardy zdaniem MF powinien spełnić płatnik, aby dochować „należytej staranności” w rozumieniu nowych przepisów. Mianowicie, konieczne jest badanie wszystkich warunków stosowanej preferencji (zaczynając od rezydencji, przez kryterium rzeczywistego właściciela – w tym rzeczywistej działalności, a na tzw. małej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania kończąc). Co istotne, często nie wystarczą w tym zakresie oświadczenia podatnika i potrzebna jest dokładna analiza dokumentacji źródłowej.

Najwyższe standardy należytej staranności dla podmiotów powiązanych

W świetle projektu objaśnień w przypadku wypłaty należności między podmiotami powiązanymi, zwłaszcza dużych kwot, płatnicy obowiązani są zachować szczególnie wysokie standardy należytej staranności. Dotyczy to także dywidendy, ze swej istoty wypłacanej do podmiotu powiązanego.

Co zatem zdaniem MF powinien zrobić płatnik stosując zwolnienie od WHT dla podmiotu powiązanego? Powinien zgromadzić obszerne dane i liczne dokumenty potwierdzające w szczególności rezydencję podatkową odbiorcy należności (przy czym nie tylko certyfikat rezydencji, ale również np. informacje na temat osób wchodzących do zarządu), czy charakter odbiorcy jako rzeczywistego właściciela (w tym jego substancję biznesową). Wśród dokumentów MF wymienia dokumentację cen transferowych, dokumenty wskazujących na przepływy finansowe między podmiotami w grupie oraz rolę poszczególnych podmiotów w jej strukturze, czy wręcz raport niezależnego audytora / doradcy potwierdzający prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej.

Celem nowych przepisów oraz wymogów stawianych płatnikom jest zwalczanie nadużyć dot. WHT. W praktyce nowe podejście do WHT może uderzać w struktury wykorzystujące celowe spółki (w tym holdingowe) w takich jurysdykcjach jak np. Cypr, czy Luksemburg. Zwracamy jednak uwagę, że MF nie wprowadziło w projekcie objaśnień żadnych rozwiązań racjonalizujących rygorystyczne podejście w oczywistych przypadkach w relacjach wewnątrzgrupowych, jak np. wypłata dywidendy do jedynego udziałowca będącego spółką notowaną na giełdzie. Takie podejście wydaje się niezrozumiałe i nieproporcjonalnie uciążliwe.

Praktyczne aspekty zwolnienia dywidendy od WHT

Biorąc to wszystko pod uwagę, płatnicy borykają się z praktycznym problemem, co w zasadzie powinni zrobić/zbadać aby móc bezpiecznie wypłacić dywidendę (lub zaliczkę na dywidendę) i zastosować wynikające z przepisów ustawy o CIT zwolnienie podatkowe. A kiedy już ustalą zakres swoich obowiązków, często mierzą się z brakiem zrozumienia po stronie udziałowca / akcjonariusza, w którego ocenie przepisy implementujące tzw. dyrektywę „parent-subsidiary” wprost przyznają mu zwolnienie bez rozbudowanych formalności.

Jak zatem należy podejść do opisanej kwestii? Zależy to oczywiście od konkretnego przypadku, jednak można wymienić kilka podstawowych aspektów, które powinni mieć na uwadze płatnicy.

Przede wszystkim należy dokładnie ustalić strukturę kapitałową grupy. Odbiorca dywidendy powinien w niej pełnić rzeczywistą, biznesową funkcję nieograniczoną jedynie do przekazywania środków z dywidendy do innego podmiotu.

Obowiązek weryfikacji, czy odbiorca dywidendy prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą może budzić wątpliwości w szczególności przy wypłacie dywidendy do spółki holdingowej.Trudno jednym zdaniem zdefiniować czym jest działalność holdingowa, jednak w pewnym uproszczeniu można chyba stwierdzić, że istota działalności holdingowej sprowadza się do zarządzania przez jedną spółkę innymi spółkami, koordynowania ich działalności, planowania strategicznego, zarządzania udziałami/akcjami, czy finansowania. W naszej ocenie, to prowadzenia takiej działalności należy poszukiwać u odbiorcy dywidendy.

W świetle projektu objaśnień, aktywność holdingu nie powinna ograniczać się bowiem jedynie do biernego posiadania udziałów / akcji.  Istotną rolę przy ocenę rzeczywistej roli podmiotu holdingowego pełnią jego zasoby rzeczowe i ludzkie. Szczególnie istotne wydają się kompetencje, zakres obowiązków kadry i faktyczny wpływ holdingu na podmioty zależne. Należy przykładowo potwierdzić, kadra zajmuje swoje stanowiska ze względu na posiadane umiejętności i doświadczenie i faktycznie wspiera spółki zależne. Holding powinien mieć ponadto w państwie siedziby faktyczne biuro, w którym podejmowane / opracowywane są decyzje zarządcze (przydatna do ustalania ww. kwestii jest np. umowa najmu biura i regulaminy dot. prac zarządu). Poza projektem objaśnień pomocne w tym zakresie dla płatników powinno być w naszej ocenie ostrzeżenie MF przed optymalizacją podatkową z wykorzystaniem spółek zagranicznych z uwagi na przepisy dotyczące tzw. miejsca zarządu z 12 czerwca 2017 r. (link).

Sytuacją niepożądaną byłoby natomiast, gdyby kadra holdingu pochodziła z podmiotu świadczącego usługi „utrzymywania” spółek (corporate services). Niekorzystna jest także np. struktura przychodów i kosztów holdingu (weryfikowana na podstawie dokumentów źródłowych jak sprawozdanie finansowe) która sugeruje, że wpływom z tytułu dywidendy odpowiadają wypływy w podobnej wysokości (np. w postaci odsetek), a w holdingu pozostawiona zostaje jedynie niewielka jej część.

Podsumowanie

Na koniec warto zwrócić uwagę, że zakres weryfikacji z należytą starannością wynika obecnie przede wszystkim z projektu objaśnień, który nie ma charakteru powszechnie obowiązującego prawa i który zapewne będzie zmieniany. Płatnicy nie są zatem formalnie zobowiązani do postępowania w pełni zgodnego z tym dokumentem. Wszelkie odstępstwa od standardów MF mogą jednak podlegać weryfikacji przez organy podatkowe i prowadzić do zakwestionowania prawa do preferencyjnego opodatkowania podatkiem u źródła. Ostatecznie zapewne dopiero sądy administracyjne rozstrzygną, jakie działania mogą być wymagane od płatników w świetle ustawy o CIT i umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a nie w świetle objaśnień, czy ich projektu. Warto zaznaczyć, że  w przypadku wyjaśnień dot. art. 15e ustawy o CIT niektóre wyroki kwestionują podejście MF i nie należy wykluczać podobnego rozwoju sytuacji w przypadku podatku u źródła. Do tego momentu płatnicy i podatnicy muszą jednak samodzielnie podejmować decyzję, w jaki sposób podchodzą do kwestii zwolnień i obniżonych stawek podatku u źródła. Warto w tym względzie zachować ostrożność.

Autorzy:

Izabela Ścierska – Kulma
Michał Hryszko

Odroczenie nowych przepisów o poborze WHT nie zwalnia z należytej staranności

Nowe przepisy o poborze podatku u źródła od wypłat powyżej 2 mln PLN zostały odroczone o kolejne pół roku. Wymogi należytej staranności obowiązują jednak od początku 2019 roku.  Co należy wziąć pod uwagę przy stosowaniu niższych stawek lub zwolnień?

Dwie istotne kwestie związane z nowymi zasadami poboru podatku u źródła to:

  • 19 czerwca Minister Finansów opublikował projekt objaśnień do nowych przepisów dotyczących procedury poboru podatku u źródła (WHT). 
  • 28 czerwca Minister Finansów wydał rozporządzenie, które ponownie odroczyło wejście w życie przepisu dotyczącego obowiązku poboru WHT od kwot powyżej 2 mln PLN do jednego kontrahenta – tym razem do końca 2019 r. Wprowadzenie takiego obowiązku (jako nowej zasady wiążącej płatników) wywołało wiele dyskusji i komentarzy. Z uwagi na rozporządzenie, ten problem został odsunięty w czasie.

Niezależnie od rozporządzenia, od początku 2019 r. bezwarunkowo obowiązuje inna istotna zmiana w przepisach o WHT –płatnik  zobowiązany jest do dochowania należytej staranności przy weryfikacji czy warunki do zastosowania obniżonej stawki WHT lub zwolnienia z WHT w stosunku do danej płatności zostały spełnione. Na obowiązek ten nie wpływa ww. rozporządzenie, natomiast w świetle projektu objaśnień można wskazać jakie wymogi stawia płatnikom MF. W tej chwili to nowelizacja w zakresie należytej staranności zasługuje na Państwa szczególną uwagę, gdyż wynikają z niej istotne praktyczne skutki – zmiana, chociaż pozornie subtelna, jest bardzo znacząca.

Po analizie objaśnień uważamy, że wymagania wobec płatników są bardzo rozbudowane i niekoniecznie proporcjonalne. Nakazując znacznie dokładniejszą weryfikację kontrahentów, w praktyce utrudniają spełnienie warunków zwolnień czy zastosowania obniżonej stawki WHT (można mówić w naszej ocenie o zaostrzeniu warunków preferencji w WHT).

W  jaki sposób? O tym czytamy w projekcie objaśnień, z których wybraliśmy poniżej najistotniejsze zagadnienia:

  • Płatnicy w przypadku każdej płatności powinni sprawdzać status “rzeczywistego właściciela” odbiorcy należności podlegającej WHT (nawet gdy przepisy podatkowe wprost nie odwołują się do tego pojęcia).
  • W konsekwencji w każdym przypadku (także w odniesieniu do dywidend) należy sprawdzać, czy kontrahent nie jest np. pośrednikiem, jak również czy prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą. W tym celu płatnik powinien zweryfikować dalsze losy wypłacanych należności, oraz to, czy kontrahent posiada zasoby do prowadzenia działalności w państwie siedziby (tzw. substancja majątkowo-osobowa). Jeżeli takich zasobów nie ma, płatnik co do zasady nie powinien stosować zwolnień czy obniżonych stawek.
  • A jakie konkretnie okoliczności należy sprawdzić w tym zakresie? Objaśnienia operują pewnymi przykładami, które dotyczą m.in. odpowiedniej placówki, zasobów ludzkich, miejsca zarządu, strumieni przychodów, czy decyzyjności osób pracujących u odbiorcy należności. Zasoby mają być proporcjonalne do charakteru działalności, jednak nawet w przypadku holdingów muszą one rzeczywiście występować w państwie siedziby. Każdy przypadek będzie wymagał indywidualnego podejścia.
  • Z pewnością płatnicy powinni wykluczyć, że odbiorca należności jest wyłącznie tzw. skrzynką pocztową (ang. letter-box entity), podmiotem „wirtualnym”, nie posiadającym rzeczywistej placówki – tego rodzaju odbiorcy nie mogą zdaniem MF korzystać ze zwolnień i obniżonych stawek.
  • Nie można wykluczyć wpływu objaśnień na kontrole za okresy przed 2019 r.

Ważne jest także, że według MF istnieją dwa standardy należytej staranności płatników. Wyższe standardy obowiązują przy płatnościach dokonywanych do podmiotów powiązanych, natomiast w przypadku płatności do podmiotów niepowiązanych (np. zewnętrznych dostawców) wymogi są nieco mniej restrykcyjne”.

Podmioty niepowiązane

  • W przypadku mniejszych kwotowo wypłat dokonywanych na rzecz podmiotów niepowiązanych (np. płatności nieprzekraczających 500 tys. PLN w roku kalendarzowym), wystarczające do dochowania należytej staranności powinno być posiadanie certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności i oświadczenia odbiorcy płatności potwierdzającego okoliczności na podstawie których do danej płatności może znaleźć zastosowanie zwolnienie z WHT/obniżona stawka WHT.

Będzie to wystarczające oczywiście pod warunkiem, że inne okoliczności nie sugerują, że zwolnienie może zostać zakwestionowane.  W naszej ocenie warto przy tym ze starannością podejść do przygotowania takich oświadczeń, aby nie obejmowały jedynie samego potwierdzenia, że zwolnienie przysługuje, ale prezentowały także  pewną wartość w zakresie weryfikacji faktów.

  • W przypadku dokonywania większych płatności do podmiotów niepowiązanych, powinniście Państwo dokonywać dodatkowo okresowej weryfikacji czy: i) adres podmiotu niepowiązanego jest rzeczywistym adresem (np. poprzez rozmowę telefoniczną), ii) czy przekazany certyfikat rezydencji zawiera rzeczywiste i aktualne dane. Weryfikacja certyfikatu rezydencji powinna zostać dokonana na podstawie posiadanych dokumentów i informacji takich jak umowy lub faktury, jak również na podstawie danych dostępnych publicznie.

W przypadku najistotniejszy płatności MF sugeruje, że weryfikacja może zostać przeprowadzona np. w oparciu o raport niezależnego audytora dotyczący działalności odbiorcy (np. na podstawie badania dokumentów, substancji biznesowej, czy przepływów finansowych tego podmiotu).

Podmioty powiązane

  • Chcąc wypełnić wymogi stawiane przez MF, powinno się przeprowadzić  dokładną weryfikację i zebrać szczegółowe, wiarygodne informacje oraz zgromadzić rozbudowaną dokumentację dotyczącą w szczególności substancji ekonomicznej odbiorcy, przepływów finansowych między podmiotami w grupie oraz roli poszczególnych podmiotów w strukturze grupy.

Zakres badania podmiotów powiązanych w ocenie MF powinien być zatem szeroki. Informacje/dokumenty które powinny zostać uzyskane od podmiotu powiązanego mogą obejmować m.in. opis zakresu działalności oraz struktury zarządczej/organizacyjnej odbiorcy płatności, sprawozdania finansowe odbiorcy płatności, jak również lokalną dokumentację cen transferowych (ang. local file).

Uzyskanie raportu/opinii niezależnego audytora/doradcy podatkowego, który potwierdzałby że odbiorca danej płatności jest jej “rzeczywistym właścicielem”, powinno pozytywnie wpływać na dochowanie należytej staranności przez płatnika. Taki raport/opinia może również zostać wykorzystany w postępowaniu o zwrot WHT, (potencjalnie) przyspieszając je.

Nowe przepisy w połączeniu z objaśnieniami stawiają przed płatnikami WHT duże wyzwanie. W praktyce konieczne może być przeprowadzenie dokładnego przeglądu płatności zagranicznych i wdrożenie nowych, szczególnych procedur dotyczących weryfikacji kontrahentów, zwłaszcza mając na uwadze znaczący zakres dokumentów/informacji które powinny zostać zebrane w przypadku dokonywania płatności do podmiotów powiązanych.

Treść projektu objaśnień może jeszcze ulec zmianie. Niemniej jednak kierunek zaprezentowany już przez MF nie powinien ulegać zmianom na niekorzyść adresatów przepisów z zakresu WHT. W konsekwencji, teoretycznie wszelkie zmiany do projektu objaśnień powinny zmierzać raczej do ograniczenia obowiązków związanych z wprowadzeniem nowych przepisów. W naszej ocenie jednak  prawdopodobieństwo istotnego rozluźnienia podejścia MF nie jest wysokie.

Izabela Ścierska – Kulma, doradca podatkowy, senior manager w Enodo Advisors

Michał Hryszko, radca prawny, senior associate w Enodo Advisors

Jarosław Józefowski, radca prawny, associate w Enodo Advisors

Podatek u źródła: czy prowizja od uzyskania finansowania stanowi odsetki?

Podatek u źródła (WHT) jest podatkiem pobieranym i wpłacanym do polskiego urzędu skarbowego przy wypłacie za granicę różnego rodzaju należności – w tym m.in. odsetek.

Odsetki od lat powszechnie funkcjonują w obrocie gospodarczym zarówno w relacjach pomiędzy przedsiębiorcami, jak i pomiędzy przedsiębiorcami i konsumentami. W konsekwencji, ustalenie jakie należności stanowią „odsetki” dla potrzeb WHT z pozoru nie powinno sprawiać płatnikom większych trudności. Nic bardziej mylnego.

Czym są odsetki?

W polskim prawie występuje kilka odrębnie uregulowanych rodzajów odsetek – m.in. odsetki ustawowe, odsetki maksymalne, odsetki za opóźnienie czy też odsetki od zaległości podatkowej. Odsetki nie posiadają jednak swojej definicji legalnej.

Zgodnie z potocznym rozumieniem tego pojęcia, odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy. Są zatem dochodem z kapitału. Podobnie odsetki definiuje Słownik Języka Polskiego PWN, zgodnie z którym „odsetka” oznacza „określoną kwotę stanowiącą ustalony procent od jakiejś sumy pieniędzy” [LINK].

Odsetki przysługują podmiotowi, który udostępnia pieniądze (np. w ramach udzielonej pożyczki, objętych obligacji czy też założonej lokaty) i są należne za fakt pozostawienia tych pieniędzy do dyspozycji innemu podmiotowi. Odsetki mają stanowić finansową rekompensatę dla wierzyciela za niedogodność polegającą na czasowym braku możliwości korzystania z takich pieniędzy.

Prowizja to nie odsetki

Zdarza się, że podmiot otrzymujący pieniądze jest zobowiązany do uiszczenia różnego rodzaju dodatkowych należności na rzecz pożyczkodawcy/kredytodawcy przed otrzymaniem pieniędzy. Przykładowo, przedsiębiorcy mogą płacić prowizje za zawarcie umowy pożyczki, uruchomienie transzy kredytu czy też za samo udostępnienie finansowania (np. linii kredytowej).

Nie ulega wątpliwości, że okołokredytowe należności stanowią – oprócz odsetek rozumianych jako wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy – koszt związany z pozyskaniem finansowania. Pytanie brzmi: czy w przypadku uiszczania takich opłat na rzecz zagranicznego podmiotu ich kwota powinna podlegać opodatkowaniu WHT podobnie jak kwota wypłacanych odsetek od udzielonego finansowania?

Odpowiedź na to pytanie powinna być przecząca. Prowizje stanowią bowiem wynagrodzenie za realizację określonej czynności (np. za przekazanie transzy kredytu) czy też za wykonanie danej usługi (np. za zawarcie umowy pożyczki). Jest to zatem odrębny strumień wynagrodzenia od wynagrodzenia za udzielenie pożyczki w postaci odsetek. Zobowiązanie do zwrotu kwoty pożyczki wraz z odsetkami jest głównym zobowiązaniem pożyczkobiorcy, natomiast zobowiązanie do zapłaty okołokredytowych należności ma charakter poboczny/dodatkowy względem zobowiązania głównego. Co więcej, prowizje nie są kwotami należnymi za korzystanie z kapitału, gdyż w odróżnieniu od odsetek nie stanowią dochodu z wierzytelności. Charakter prawny i ekonomiczny prowizji oraz odsetek jest odmienny, co nie pozwala traktować tych dwóch rodzajów płatności w taki sam sposób na gruncie przepisów o WHT.

Ponadto, na gruncie ustaw o podatkach dochodowych okołokredytowe prowizje  stanowią przychód opodatkowany na zasadzie memoriałowej, niezależnie od momentu ich faktycznego otrzymania jako przychód należny (co potwierdza praktyka organów podatkowych). Natomiast odsetki są przychodem rozpoznawanym na zasadzie kasowej w momencie otrzymania. Skoro polski ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymania danej należności w zależności od tego czy stanowi ona prowizję lub odsetki, to utożsamianie przychodu z tytułu okołokredytowych prowizji z przychodem z odsetek na gruncie przepisów o WHT byłoby również niespójne z perspektywy systemowej.

Niejednolita praktyka organów podatkowych

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w ostatnim czasie wyraził odmienny pogląd. W interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.211.2018.1.BJ) uznał, że prowizje i opłaty okołokredytowe uiszczane na rzecz słowackiego podmiotu są wydatkami ściśle związanymi z finansowaniem kredytowym – czyli pozyskaniem kapitału. Powołując się na brzmienie art. 11 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Słowacją oraz na treść Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że za odsetki należy uznać każde wynagrodzenie za korzystanie z wypożyczonego kapitału – nie tylko oprocentowanie nominalne, ale także opłaty przygotowawcze, manipulacyjne, prowizje i tym podobne. W konsekwencji, organ podatkowy stwierdził, że wypłata prowizji i opłat okołokredytowych na rzecz słowackiego podmiotu podlega WHT.

Powyższe stanowisko nie jest odosobnione. Podobne zapatrywanie na kwestię opodatkowania WHT opłat związanych z udzieleniem finansowania zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 listopada 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-824/16-2/MK) dotyczącej wynagrodzenia pożyczkodawcy za czynności administracyjne związane z udzieleniem pożyczki.

Organy podatkowe w powyższych interpretacjach zdają się nie dostrzegać, że wykładnia językowa polskich przepisów dotyczących WHT prowadzi do jednoznacznych rezultatów. Wykładnia ta nie pozostawia bowiem wątpliwości, że zakresem przedmiotowym opodatkowania WHT są objęte tylko „odsetki”, a nie „wszelkie wynagrodzenie za korzystanie z kapitału”. Prowizje i inne opłaty okołokredytowe z pewnością są wynagrodzeniem za korzystanie z kapitału, lecz nie stanowią odsetek. Gdyby polski ustawodawca chciał opodatkować WHT „wszelkie wynagrodzenie za korzystanie z kapitału”, to dałby temu wyraz w treści przepisu dotyczącego opodatkowania WHT.

Należy również zauważyć, że celem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest ograniczenie opodatkowania krajowego. Wykładnia postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie może prowadzić do nałożenia opodatkowania, które nie zostało przewidziane w krajowych przepisach. Innymi słowy, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie może stanowić samoistnej podstawy do uznania danej czynności za opodatkowaną. „Wynagrodzenie za korzystanie z kapitału” jest niewątpliwie pojęciem szerszym od pojęcia „odsetek” występującego w prawie krajowym które ma ustalone znaczenie i oznacza dochód z użyczonego kapitału. Zdaniem autora, wykładnia dokonana przez organy podatkowe w przytoczonych interpretacjach skutkuje niedopuszczalnym rozszerzeniem zakresu opodatkowania WHT w Polsce.

Co interesujące, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przeszłości wydawał interpretacje indywidualne w których potwierdzał, że wypłata prowizji i opłat okołokredytowych na rzecz zagranicznego podmiotu nie podlega WHT. Przykładowo, można wskazać na interpretacje z dnia 11 maja 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-108/16-3/MK) oraz z dnia 31 lipca 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-405/15-5/PS). Zastanawiać może przyczyna zmiany stanowiska organów podatkowych – treść przepisów nie uległa bowiem jakiejkolwiek modyfikacji.

Sądy administracyjne na ratunek?

Pożądane wydaje się rozstrzygnięcie powyższej kwestii w orzecznictwie sądów administracyjnych, które dotychczas nie wyjaśniło powyższych wątpliwości. Być może niepewność rozwieje w przyszłości Naczelny Sąd Administracyjny.

Pojawiają się już pierwsze orzeczenia sądów administracyjnych w powyższym zakresie. Niedawno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wydał wyrok (wyrok z dnia 30 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 620/18, orzeczenie nieprawomocne) w którym uznał, że wypłata prowizji i opłat „okołokredytowych” na rzecz słowackiego podmiotu podlega WHT. Orzeczenie to wydaje się wpisywać w negatywną dla płatników linię interpretacyjną organów podatkowych. Szczegółowe motywy rozstrzygnięcia sądu nie są jednak znane, gdyż pisemne uzasadnienie przedmiotowego wyroku nie jest jeszcze dostępne w bazie orzeczeń sądów administracyjnych.

Konieczność opodatkowania WHT prowizji i opłat okołokredytowych może wpłynąć na działalność polskich podatników uzyskujących finansowanie z zagranicy. Organy podatkowe w ramach kontroli mogą bowiem próbować kwestionować zasadność postępowania płatników, którzy nie pobierali dotychczas WHT od prowizji i opłat okołokredytowych. Istnieją silne argumenty przemawiające za zasadnością takiego postępowania. Niestety, argumenty te mogą okazać się nieskuteczne mając na uwadze profiskalne podejście organów podatkowych prezentowane w interpretacjach indywidualnych.


Autor:

Jarosław Józefowski, radca prawny, associate w Enodo Advisors

Kłopotliwy zwrot podatku u źródła

Kontynuując zbiór artykułów dotyczących nowych zasad poboru podatku u źródła (WHT), należy zwrócić uwagę na zasady obowiązujące w przypadku wnioskowania o zwrot pobranego WHT od wypłat powyżej 2 milionów zł na rzecz danego kontrahenta zagranicznego w roku podatkowym.

Zgodnie z nowymi przepisami, polski podmiot wypłacający należności podlegające WHT jest każdorazowo zobowiązany do poboru WHT według podstawowej stawki (20%/19% w przypadku dywidend), jeżeli łączna kwota należności podlegających WHT wypłaconych danemu zagranicznemu podmiotowi w roku podatkowym przekracza 2 miliony zł. Znowelizowane przepisy o WHT w dalszym ciągu dopuszczają możliwość skorzystania ze zwolnienia ustawowego lub z obniżonej stawki WHT przewidzianej w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Nadwyżkę kwoty pobranego WHT nad kwotą należną fiskusowi można zatem odzyskać. Niezbędne do odzyskania takiej nadwyżki będzie złożenie wniosku do organu podatkowego.

Kto może złożyć wniosek?

Wniosek o zwrot WHT może złożyć podatnik (podmiot otrzymujący należność), ale też płatnik (podmiot wypłacający należność) – jeżeli płatnik wpłacił podatek z własnych środków.

Płatnik będzie zatem uprawniony do złożenia wniosku o zwrot WHT, jeżeli poniósł ciężar ekonomiczny podatku. Sytuacja taka może mieć miejsce w szczególności w przypadku, w którym w umowie pomiędzy kontrahentem a płatnikiem znajduje się tzw. klauzula ubruttawiająca (gross-up) która zobowiązuje płatnika do zapłaty na rzecz kontrahenta należności w wysokości nieuwzględniającej WHT.

Co powinien zawierać wniosek?

Wniosek powinien zawierać między innymi oświadczenie co do zgodności z prawdą faktów przedstawionych we wniosku oraz co do zgodności z oryginałem dokumentacji załączonej do wniosku. Dodatkowo, obowiązek złożenia takiego oświadczenia istnieje także na dalszym etapie postępowania w odniesieniu do przedstawianych kolejnych faktów oraz przekazywanej uzupełniającej dokumentacji.

Do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie zasadności zwrotu. W szczególności, do wniosku należy dołączyć certyfikat rezydencji podatnika, dokumentację w zakresie przelewów bankowych lub innych dokumentów dotyczących rozliczeń z którymi wiązała się zapłata podatku, oświadczenie podatnika o prowadzeniu rzeczywistej działalności gospodarczej wraz z uzasadnieniem oraz oświadczenie podatnika o posiadaniu przez niego statusu rzeczywistego właściciela (więcej TUTAJ).

Co więcej, występujący z wnioskiem płatnik powinien dołączyć do wniosku dokumentację potwierdzającą, że płatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku z własnych środków i ponosi ciężar ekonomiczny WHT. Można domniemywać, że chodzi o postanowienia danej umowy z kontrahentem zagranicznym zawierające tzw. klauzulę ubruttawiającą.

Termin zwrotu – do sześciu miesięcy, ale…

Co do zasady, zwrot WHT ma następować „bez zbędnej zwłoki”, nie później jednak niż w terminie 6 miesięcy od dnia wpływu wniosku. Niemniej jednak, do powyższego terminu nie będzie wliczać się m.in. opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Zatem, termin 6 miesięcy ulegnie przedłużeniu np. o czas potrzebny na odpowiedź na ewentualne wezwania organu podatkowego.

Organ podatkowy w celu weryfikacji prawdziwości i poprawności treści wniosku będzie uprawniony do dokonywania szeregu działań, polegających m. in. na wystąpieniu z wnioskiem o udzielenie informacji podatkowych do właściwego organu innego państwa. Weryfikacja zasadności wniosku o zwrot podatku może obejmować również przeprowadzenie kontroli podatkowej na terytorium państwa siedziby podatnika dla celów podatkowych. Podjęcie takich działań przez organ podatkowy może znacznie przedłużyć weryfikację przez organ podatkowy zasadności wniosku o zwrot WHT. Otwartym pozostaje pytanie, jak często organy podatkowe będą korzystać z przyznanych uprawnień.

Dodatkowo, organ podatkowy jest uprawniony do przedłużenia powyższego 6-miesięcznego terminu jeżeli uzna, że posiadane przez niego informacje wskazują na wysokie prawdopodobieństwo niezasadności zwrotu oraz wyczerpano dostępne w prawie krajowym możliwości uzyskania informacji pozwalających na dokonanie zwrotu. Organ podatkowy przedłuża 6-miesięczny termin do czasu zakończenia weryfikacji wniosku w ramach kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego – czyli w zasadzie na czas bliżej nieokreślony.

Jak składać wniosek?

Wniosek o zwrot WHT składa się w postaci elektronicznej. Struktura logiczna została opublikowana w Biuletynie Informacji Publicznej, na stronie WWW Ministerstwa Finansów [LINK].

W ten sam sposób – tj. w postaci elektronicznej – będzie następować uzupełnienie wniosku o zwrot podatku w zakresie przedstawienia organowi podatkowemu dalszych faktów oraz przekazania uzupełniającej dokumentacji.

Wniosek o zwrot WHT – czy to dobre rozwiązanie?

Konieczność „automatycznej” wpłaty WHT do urzędu skarbowego może być dla polskich płatników istotnym obciążeniem z perspektywy ekonomicznej z uwagi na konieczność „zamrożenia” kwoty pobranego WHT na rachunku bankowym urzędu skarbowego w przypadku dokonywania większych wypłat. W skali roku, wysokość takich „zamrożonych” kwot może być znacząca.

Wprowadzenie instytucji wniosku o zwrot WHT nie rozwiązuje powyższych problemów. Termin 6-miesięczny przewidziany na dokonanie zwrotu jest bowiem terminem dość odległym. Dodatkowo, wprowadzenie przepisów pozwalających organom podatkowym na przedłużenie terminu na zwrot daje podstawy aby przypuszczać, że w wielu przypadkach płatnicy/podatnicy na zwrot podatku będą musieli czekać jeszcze dłużej. Praktyka pokaże, czy możliwość przedłużania terminu na zwrot WHT nie będzie przez organy podatkowe nadużywana.

Co więcej, wniosek o zwrot WHT jest wnioskiem o charakterze sformalizowanym, co będzie stanowić dla wnioskujących o zwrot dodatkowe obciążenie administracyjne. Do złożenia takiego wniosku trzeba się odpowiednio przygotować – zwłaszcza pod kątem dokumentów, które powinny zostać załączone do takiego wniosku.

Należy również zauważyć, iż konstrukcja omawianych przepisów – która uprawnia płatnika do złożenia wniosku o zwrot WHT wyłącznie jeżeli wpłacił podatek z własnych środków – może spowodować wzrost popularności tzw. klauzul ubruttawiających (gross-up). Możliwość uniknięcia przez kontrahentów zagranicznych konieczności dochodzenia zwrotu WHT od polskiego fiskusa może stanowić istotną kwestię w trakcie negocjacji warunków współpracy z takimi kontrahentami.

Autorzy:

  • Maciej Fiedorczuk, aplikant adwokacki, associate w Enodo Advisors
  • Jarosław Józefowski, radca prawny, associate w Enodo Advisors


Przesunięcie terminu obowiązkowego poboru podatku u źródła

Zmiany w zakresie procedury poboru zryczałtowanego podatku u źródła (ang. withholding tax – WHT) są niewątpliwie jednymi z najistotniejszych zmian podatkowych w 2019 r.

Tak jak wskazywaliśmy we wcześniejszych artykułach, wprowadzone zmiany w procedurze poboru WHT polegają w szczególności na wprowadzeniu obowiązku poboru WHT przez płatnika według stawki podstawowej (20%/19% w przypadku dywidend) od wypłat przekraczających 2 miliony zł na rzecz danego podatnika w danym roku podatkowym.  Jeżeli zostały spełnione odpowiednie warunki, płatnik będzie mógł ubiegać się o zwrot części lub całości pobranego WHT. Ponadto, płatnik będzie mógł również nie pobierać podatku na podstawie uzyskanej opinii o możliwości zastosowania zwolnienia lub na podstawie pisemnego oświadczenia złożonego organowi podatkowemu.

Mając na uwadze konieczność przygotowania się płatników do nowych regulacji, rozporządzeniem z dnia 31 grudnia 2018 r. Minister Finansów przesunął termin wejścia w życie niektórych przepisów dotyczących procedury poboru WHT.

Rozporządzenie Ministra Finansów – co się zmieniło?

Zgodnie z rozporządzeniem, nowe zasady dotyczące „automatycznego” poboru WHT przez płatnika nie będą miały zastosowania w przypadku wypłat należności podlegających WHT (odsetek, należności licencyjnych, dywidend, wynagrodzenia za usługi niematerialne) dokonanych do 30 czerwca 2019 r. W przypadku wypłat takich należności dokonanych do 30 czerwca 2019 r., zastosowanie znajdą w dalszym ciągu „stare” zasady poboru WHT.

W praktyce, nowe zasady poboru WHT zaczną zatem obowiązywać w stosunku do wypłat należności dokonanych od 1 lipca 2019 r.

Rozporządzenie przewiduje również wyłączenie nowych zasad poboru WHT w stosunku do wypłat określonych należności wskazanych w rozporządzeniu. Wyłączenia te w praktyce mogą nie być istotne dla większości płatników – dotyczą one bowiem specyficznych typów należności. Wyłączenie nowych zasad poboru WHT znajdzie zastosowanie m.in. do wypłat należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, należności na rzecz organizacji międzynarodowych czy też należności z tytułu odsetek od obligacji Skarbu Państwa.

Minister Finansów wyjaśnił również, że kwota wypłat należności podlegających WHT dokonanych przez płatnika do 30 czerwca 2019 r. będzie musiała zostać uwzględniona przez płatnika przy ustaleniu, czy od 1 lipca 2019 r. znajdą zastosowanie nowe zasady poboru WHT. Obowiązek poboru WHT przez płatnika według stawki podstawowej wystąpi zatem w przypadku, w którym kwota wypłat należności na rzecz danego podatnika dokonanych od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. przekroczy 2 miliony zł.

Niektóre zmiany już teraz

Rozporządzenie nie przesunęło wejścia w życie wszystkich nowych regulacji dotyczących poboru WHT przez płatników.

Od 1 stycznia 2019 r. płatnicy są zobowiązani do dochowania należytej staranności przy poborze WHT, o której to kwestii piszemy w osobnym artykule. Ponadto, od 1 stycznia 2019 r. obowiązuje również nowa, rozszerzona definicja „rzeczywistego właściciela” należności. Rozporządzenie nie przesuwa terminu wejścia w życie powyższych przepisów.

Zatem, stosowanie nowych regulacji w zakresie dochowywania należytej staranności przez płatników oraz stosowania nowej definicji „rzeczywistego właściciela” nie zostało odroczone i obowiązuje także pomiędzy 1 stycznia 2019 r. a 30 czerwca 2019 r.

Oznacza to, że z praktycznego punktu widzenia organy podatkowe mogą kontrolować płatników w powyższym zakresie także od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r.

Płatnicy z przesuniętym rokiem podatkowym również skorzystają z odroczenia

W kontekście wydania rozporządzenia przez Ministra Finansów pojawiły się wątpliwości, czy płatnicy, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym mogą skorzystać z wynikającego z rozporządzenia odroczenia wejścia w życie nowych przepisów dotyczących poboru WHT.

Wątpliwości te rozwiało Ministerstwo Finansów, które stwierdziło, że płatnicy, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym mają obowiązek pobierania WHT zgodnie z nowymi zasadami od 1 stycznia 2019 r. Jednocześnie, Ministerstwo Finansów wskazało, że tacy płatnicy również mogą skorzystać z odroczenia wejścia w życie nowych zasad poboru WHT zgodnie z rozporządzeniem z 31 grudnia 2018 r. (tak samo jak płatnicy, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym).

Przygotowanie się na zmiany – nadal niewiele czasu

Wydanie rozporządzenia należy ocenić jako krok w dobrym kierunku, ułatwiający płatnikom przygotowanie się na daleko idące zmiany w procedurze poboru WHT. Płatnicy zyskali bowiem dodatkowe kilka miesięcy na przygotowanie się do zmian, np. na uzyskanie opinii o możliwości zastosowania zwolnienia.

Niemniej jednak, z uwagi na szeroki zakres nowych regulacji, wprowadzenie nowych procedur w zakresie poboru WHT może wymagać dużej ilości czasu, sił oraz środków. Płatnicy powinni w pierwszym półroczu 2019 r. zadbać, aby 30 czerwca 2019 r. nie zostali niemile zaskoczeni.

Autor:

Jarosław Józefowski, radca prawny, associate w Enodo Advisors

Beneficial owner – nowelizacja podatku WHT 2019

W opublikowanych dotychczas artykułach przedstawiliśmy Państwu wstępne zagadnienia dotyczące nowych zasad poboru podatku u źródła (WHT). Ogólna zasada dotycząca poboru WHT uległa odwróceniu – w przypadku wysokich kwot punktem wyjścia będzie pobór podatku, a i przy mniejszych kwotach na płatniku będzie ciążyło więcej obowiązków. Niepobranie WHT bądź pobranie w niższej kwocie, a także uzyskanie zwrotu pobranego WHT będzie uzależnione od spełnienia określonych warunków, przy jednoczesnym dochowaniu należytej staranności przez płatnika.

Celem poniższego artykułu jest omówienie jednego z warunków, które będą istotne dla płatników i podatników, tj. kryterium rzeczywistego właściciela należności. Interpretacja i zastosowanie tego pojęcia w praktyce może budzić bowiem szereg wątpliwości.

Rzeczywisty właściciel (beneficial owner) – nowa definicja ustawowa

Rozumienie pojęcia tzw. „rzeczywistego właściciela” należności wypłacanych przez polskie podmioty jest istotnym zagadnieniem z obszaru WHT. Co do zasady przyjmuje się, że rzeczywistym właścicielem jest podmiot, który uzyskuje płatności dla własnej korzyści, a od spełnienia tego warunku zależy m.in. możliwość zastosowania ustawowych zwolnień, czy preferencji podatkowych wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Od stycznia 2019 r. ustawa o CIT zawiera rozbudowaną definicję rzeczywistego właściciela, którym obecnie jest podmiot spełniający łącznie następujące warunki:

  1. otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
  2. nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
  3. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby lub zamieszkania, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ostatnie z powyższych kryteriów stanowi nowość w ustawie o CIT.

Znaczenie pojęcia rzeczywistego właściciela

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że ustawowe zwolnienie od WHT odsetek i należności licencyjnych (wypłacanych do udziałowców, czy „spółek – córek / sióstr”) zarezerwowane jest dla płatności dokonywanych na rzecz ich rzeczywistych właścicieli. W rezultacie, płatnicy w określonych sytuacjach będą musieli weryfikować czy podmiot, do którego wypłacają należności jest ich rzeczywistym właścicielem. Będzie to konieczne np. w przypadku:

  1. Wypłaty odsetek lub należności licencyjnych zwolnionych z WHT na podstawie ustawy (do jednego podatnika do kwoty 2 mln zł w ciągu roku podatkowego – w takim przypadku płatnicy mogą co do zasady samodzielnie zastosować zwolnienie);
  2. Złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków zastosowania zwolnienia ustawowego do wypłacanych odsetek lub należności licencyjnych (złożenie oświadczenia pozwala na zastosowanie zwolnienia i niepobieranie WHT przez płatnika w przypadku płatności do jednego podatnika przekraczających 2 mln zł w ciągu roku podatkowego)
  3. Złożenia wniosku o wydanie opinii o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (opinia pozwala na zastosowanie ustawowego zwolnienia i niepobieranie WHT przez płatnika w przypadku płatności m.in. odsetek lub należności licencyjnych do jednego podatnika przekraczających 2 mln zł), czy wniosku o zwrot już pobranego WHT.

Dalsze wątpliwości

Konieczność posiadania przez odbiorcę należności statusu ich rzeczywistego właściciela nie budzi zasadniczo wątpliwości w przypadku zastosowania ww. ustawowego zwolnienia od WHT odsetek i należności licencyjnych.

Sposób, w jaki ustawodawca sformułował nowe przepisy ustawy o CIT, w szczególności dotyczące zwrotu WHT pobranego przez płatnika, każe jednak zadać pytanie, czy warunek posiadania przez odbiorcę należności statusu rzeczywistego właściciela dotyczy także dywidend wypłacanych przez polskie spółki, korzystających ze zwolnienia ustawowego. W ocenie autorów nie taki powinien być zamiar ustawodawcy, niemniej odpowiedź na tak postawione pytanie nie jest oczywista. Wprawdzie ustawa o CIT nie wymienia tej okoliczności jako warunek zwolnienia dywidendy z WHT, jednak jednym z dokumentów załączanych do wniosku o zwrot WHT pobranego przez płatnika jest oświadczenie, że podatnik prowadzi w państwie siedziby rzeczywistą działalność gospodarczą (element definicji rzeczywistego właściciela), niezależnie od tego, z jaką należnością mamy do czynienia (tj. niezależnie od tego, czy są to odsetki, należności licencyjne, czy właśnie dywidenda). Należy zatem z uwagą śledzić rozwój praktyki w tym zakresie.

Odrębną od zwolnień ustawowych kwestią jest stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. One także zasadniczo uzależniają możliwość zastosowania określonych preferencji od tego, czy wypłata następuje do rzeczywistego właściciela należności. Nie zawierają wprawdzie analogicznej do ustawy o CIT definicji obejmującej konieczność prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej w państwie siedziby, jednak w odniesieniu do pojęć niezdefiniowanych w umowach odsyłają do krajowych regulacji. Powoduje to, że ustawowa definicja rzeczywistego odbiorcy może być brana pod uwagę przy weryfikacji warunków zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Praktyczne konsekwencje

Być może objaśnienia, których wydanie planuje Ministerstwo Finansów pozwolą zweryfikować podejście organów do zagadnienia „rzeczywistej własności” wypłacanych przez polskich płatników kwot. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez Ministerstwo Finansów, objaśnienia mają dotyczyć m.in. zakresu czynności podejmowanych przez płatnika w kontekście składania oświadczenia, a także właśnie definicji rzeczywistego właściciela.

Na dzisiaj należy natomiast ocenić, że nowa definicja rzeczywistego właściciela będzie najpewniej wykorzystywana przez organy do weryfikacji warunków stosowania przez płatników i podatników licznych preferencji podatkowych – zarówno ustawowych, jak i wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Weryfikacja ta może odbywać się już na etapie poprzedzającym wypłatę (w związku z wydawaniem opinii dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia), a także po wypłacie (wszelkie postępowania dotyczące poboru lub niepobrania podatku przez płatnika, w tym w sprawie zwrotu pobranego WHT). Z uwagi na wątpliwości interpretacyjne należy być przygotowanym, że stanowisko organów oraz płatników i podatników będzie rozbieżne, co może prowadzić do sporów.

Warto przykładowo zwrócić uwagę na fakt, że w odniesieniu do kryterium rzeczywistej działalności gospodarczej ustawa o CIT odsyła do przepisów dotyczących zagranicznych spółek kontrolowanych (CFC), które wymieniają np. okoliczność posiadania lokalu i wykwalifikowanego personelu. Mimo odesłania kryteria nie są jednoznaczne, a w przypadku spółek czysto holdingowych (które mogą udzielać finansowania w formie oprocentowanych pożyczek i powinny korzystać ze zwolnienia od WHT) udowodnienie spełnienia tego warunku może być trudne. Także sam fakt, że odbiorca uzyskuje płatność faktycznie dla siebie może być problematyczny do wykazania przez płatnika w sposób inny, niż oświadczeniem uzyskanym od podatnika (kwestia prawa do rozporządzania daną należnością przez odbiorcę może wykraczać poza ramy stosunku prawnego podatnika i płatnika).

Z tego powodu warto w bieżącym roku podatkowym poświęcić tej kwestii więcej uwagi, niż w przeszłości. Jest to szczególnie istotne w kontekście obowiązku zachowania przez płatników należytej staranności, o którym pisaliśmy w odrębnym artykule.  

Autor:

Michał Hryszko, radca prawny, associate w Enodo Advisors